מזל ביש: ישלם מס לפי שווי הקרקע עצמה

לפעמים הבדל "קטן" בהגדרה יכול להוביל להבדל עצום בתשלום – עד כדי הפרש של כמעט 330,000 שקל. כך למד מערער על שומת מנהל מיסוי מקרקעין בירושלים, סביב רכישת מניות בחברת נדל"ן שלה היו זכויות על חלק מקרקע במבשרת ציון.

העניין החל עוד בשנת 1993, אז סוכם כי רשות מקרקעי ישראל תחכיר לחברה מסוימת מקרקעין ללא מכרז במבשרת ציון הסמוכה לירושלים, בשטח כולל של 10,783. הסכם זה לא יושם, אך בהמשך נמכרה האופציה המדוברת לשתי חברות. השתיים אף סיכמו על שיתוף פעולה ביניהם בהמשך הדרך, ובשנת 2014 נקבע כי הן יוכלו לרכוש את זכויות החכירה שהובטחו לאותה חברה על ידי רמ"י, בהתאם לשוויין על פי הערכת השמאי הממשלתי. זה שלח במאי 2015 את השומה המכרעת שלו, לפיה שווי המקרקעין הוא 61,603,540 שקל.

זמן קצר לאחר מכן הודיעו שתי החברות לרמ"י כי ברצונן לממש את האופציה. חלקה של אחת מהן היה 25,443,618 שקל – ומתוכן רכש אותו אדם מתחילת הסיפור 25% - ששוויים 6,360,905 שקל. בדצמבר 2016 הגיש הרוכש למנהל מיסוי מקרקעין בקשה לשלם מס רכישה של 6% - לפי שווי המכירה המוצהר של הזכויות, קרי מיליון שקל (שכן בספרי החברה שווי הזכויות של חלקה המלא הוא ארבעה מיליון שקל).

במקום לשלם 60,000 שקל, כפי שתכנן, הרוכש נדרש לשלם כ-381,000 שקל

ביוני 2017 הוצאה שומה מצד מנהל מיסוי מקרקעין , לפיה המקרקעין נרכשו בטרם בוצעה עסקת העברת המניות – ולכן על הרוכש לשלם מס רכישה לפי שווי המקרקעין במועד העסקה. במילים אחרות, במקום לשלם 60,000 שקל, כפי שתכנן, על הרוכש לשלם כ-381,000 שקל. תחילה הוא הגיש השגה למנהל מיסוי מקרקעין, וזו נדחתה. לאחר מכן הגיש ערעור לוועדת הערר המחוזית לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) במחוז ירושלים.

המועד המוקדם שבו ניתן לראות את החברה כבעלת זכות במקרקעין הוא מועד תשלום התמורה וחתימת חוזה הפיתוח. מכאן שבמועד חתימת הסכם רכישת המניות על ידי העורר טרם קמה לחברה זכות במקרקעין"

המערער טען בערעורו כי לא מדובר במכירת זכות במקרקעין, "כי לחברה עדיין לא הייתה זכות במקרקעין" ולכן העסקה לא צריכה להיות ממוסה. עוד הוא טען כי המועד המוקדם שבו ניתן לראות את החברה כבעלת זכות במקרקעין הוא מועד תשלום התמורה וחתימת חוזה הפיתוח. מכאן שבמועד חתימת הסכם רכישת המניות על ידי העורר טרם קמה לחברה זכות במקרקעין, וכל שהיה לחברה באותו מועד הוא אופציה לחתום על חוזה פיתוח כנגד תשלום התמורה. 

לטענת העורר, מנהל מיסוי מקרקעין "קבע את שווי המניות כנגזרת משווי המקרקעין, כאילו המקרקעין מצויים כבר בבעלות החברה, בהתעלם מכך שבבעלות החברה הייתה רק אופציה, שההחלטה על מימושה הייתה תלויה בגיוס הון בסכום משמעותי ולא הייתה ודאית כלל". כמו כן הוא טען כי אפילו אם היה מדובר בזכות במקרקעין, הרי ששוויה צריך היה להיקבע על פי ההסכם בין הצדדים, בהיעדר טענה לחוסר תום לב או ליחסים מיוחדים בין הצדדים לעסקה.

עוד טען העורר כי נגרם לו חוסר צדק נוכח העובדה כי מדובר בהטלת "מס כפל", על בסיס מלוא שווי המקרקעין: פעם אחת טרם המימוש, בגין רכישת 25% ממניות החברה, נדרש העורר לשלם מס רכישה על בסיס רבע משווי המקרקעין; ופעם שנייה, לאחר המימוש, נדרשת החברה לשלם מס רכישה על בסיס שוויים המלא של המקרקעין. "מדובר בעיוות בלתי צודק שהינו תולדה של השווי שנקבע על ידי מנהל המיסוי לעסקת העברת המניות", טען המערער.

"העסקה בין החברה ובין רמ"י השתכללה לאחר הודעת החברות בספטמבר 2015"

מצד מנהל מיסוי מקרקעין נטען מנגד כי יום המכירה בעסקה בין החברה ובין רמ"י הוא יום אישורה בידי רמ"י, יולי 2016, קרי בטרם נרכשו המניות על ידי העורר. "נטען כי העסקה בין החברה ובין רמ"י השתכללה לאחר הודעת החברות בספטמבר 2015 שברצונן לממש את האופציה. הואיל וביום 19.7.16 אישרה רמ"י את העסקה, יש בכך משום קיבול של ההצעה ובמועד אישור רמ"י השתכלל חוזה מחייב".

יו"ר הוועדה, השופט אביגדור דורות, הזכיר, בראש ובראשונה, פסיקה של בית המשפט העליון, שלפיה "הגדרת יום המכירה אינה רק לעניין חישוב השבח והמס, אלא מחייבת לכל דבר ועניין, ובפרט לעניין מס רכישה ".

מכאן עבר השופט דורות לניתוח הערעור עצמו: "לטענת העורר, במועד עריכת הסכם מכר המניות שווי הזכות שהחזיקה החברה לא היה כשווי המקרקעין מושא האופציה שטרם מומשה ושטרם שולמה, אלא כשווי הזכות שהייתה נתונה לה מכוח הסכם הפשרה עם רמ"י. 

סבורני כי אין לקבל את טענת העורר: מהסכם הפיתוח, שנחתם ביום 13.11.16, ניתן ללמוד כי אישור העסקה הוא יולי 2016 כאמור, והערך היסודי של המקרקעין נקבע ליום אישור העסקה"

סבורני כי אין לקבל את טענת העורר: מהסכם הפיתוח, שנחתם ביום 13.11.16, ניתן ללמוד כי אישור העסקה הוא יולי 2016 כאמור, והערך היסודי של המקרקעין נקבע ליום אישור העסקה. זאת ועוד, במסגרת אישור העסקה נכללה התניה לפיה יש לחתום על הסכם הפיתוח בתוך 60 ימים ממועד אישור העסקה. על כן ניתן לראות כאן חוזה המותנה בתנאים מותלים, דהיינו מדובר בהסכם מותלה אשר נכנס לתוקף ביום כריתתו, הוא יום אישור העסקה על ידי רמ"י.

משעה שהחברות הודיעו לרמ"י ביום 1.9.15 כי ברצונן לממש את האופציה בהתאם לשמאות המכרעת מיום 31.5.16, ומשעה שרמ"י אישרה ביום 19.7.16 את העסקה, הרי שנכרתה עסקה בין החברה ובין רמ"י, על פיה היה על החברה לבצע את התשלום ולחתום על הסכם הפיתוח. אישור העסקה על ידי רמ"י העניק לחברה זכות לקבל זכות במקרקעין, והאישור הגדיל את אגד הזכויות שהיו בידיה". 

לדידי, מדובר בשני אירועי מס ובשני נישומים שונים. אין חולק בדבר חבותה של החברה לשלם מס רכישה לפי שווי המקרקעין בגין מימוש האופציה. מיסוי העורר נוגע לעסקת רכישת מניות באיגוד מקרקעין מבעל מניות אחר"

השופט התייחס גם לטענה כי העורר נאלץ להתמודד עם כפל מס, וקבע: "לדידי, מדובר בשני אירועי מס ובשני נישומים שונים. אין חולק בדבר חבותה של החברה לשלם מס רכישה לפי שווי המקרקעין בגין מימוש האופציה. מיסוי העורר נוגע לעסקת רכישת מניות באיגוד מקרקעין מבעל מניות אחר שהחזיק במניות החברה, המהווה פעולה באיגוד מקרקעין, לאחר מועד אישור העסקה על ידי רמ"י". השופט פסק עוד כי העורר ישלם הוצאות משפט ושכר טרחת עורך דין בסכום כולל של 15,000 שקל.